财政部会计司发布新冠肺炎疫情相关租金减让应用案例和第三批企业会计准则实施问答
信息来源:财政部会计司 发布时间:2021-06-11 00:00:00 浏览次数:898 次
财政部会计司发布新冠肺炎疫情相关租金减让应用案例和第三批企业会计准则实施问答
2021年6月11日 来源:会计司
2021年6月9日,财政部会计司根据《财政部关于调整<新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定>适用范围的通知》(财会〔2021〕9号)重新发布新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例,相关链接如下:http://kjs.mof.gov.cn/zt/kjzzss/srzzzq/zlzzyyal/ 。此外,就租赁期的确定、新冠肺炎疫情相关租金减让简化处理方法的适用等问题发布第三批企业会计准则实施问答,相关链接如下:http://kjs.mof.gov.cn/zt/kjzzss/sswd/zlzzsswd/ 。
财政部会计司
2021年6月9日
新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例——租赁准则(财会〔2006〕3号)(经营租赁)
新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例
——租赁准则(财会〔2006〕3 号)
(经营租赁)
【例】2019 年 1 月 1 日,承租人甲公司与出租人乙公司就 100平米写字楼签订了3年期的经营租赁合同,每月租金为 10000元,于每季度初支付。甲公司租入该写字楼作为管理部门办公场所。甲公司与乙公司按季度进行账务处理。2020年 3月 31日,受新冠肺炎疫情影响,甲公司与乙公司达成了租金减让补充协议,假定分以下四种情形:
情形一:免除甲公司 2020年第二季度的租金,其他合同条款不变;
情形二:将甲公司 2020年第二季度的租金递延至第三季度支付,其他合同条款不变;
情形三:将甲公司2020年第二季度每月租金减少50,2021年1月至租赁期届满每月租金增加10,其他合同条款不变。
情形四:免除甲公司2020年第二季度的租金,租赁期延长3个月至 2022年 3月31日,延长租赁期间每月租金为10000元,于2022年初支付。
假设不考虑其他因素和相关税费。
分析:上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》的适用范围,假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理。
(一)承租人甲公司账务处理。
1.2019年 1月至 2020年 3月,每季度确认租赁费用, 支付租金。
借:管理费用 30000
贷:银行存款 30000
2. 情形一:
(1)2020年第二季度,将原合同租金计入管理费用, 同时按减免的租金金额冲减管理费用。
借:管理费用 30000
贷:其他应付款 30000
借:其他应付款 30000
贷:管理费用 30000
实务中,对于当期租金全部豁免的情形,也可不作账务处理。
(2)2020年 7月至租赁期届满,每季度确认租赁费用,支付租金。
借:管理费用 30000
贷:银行存款 30000
3. 情形二:
(1)2020年第二季度,确认租赁费用。
借:管理费用 30000
贷:其他应付款 30000
(2)2020 年第三季度,确认租赁费用,支付当期租金及第二季度递延至本季度的租金。
借:管理费用 30000
其他应付款 30000
贷:银行存款 60000
(3)2020年 10月至租赁期届满,每季度确认租赁费用, 支付租金。
借:管理费用 30000
贷:银行存款 30000
4. 情形三:
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》,2021 年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会 计处理,2020年第二季度实际减少的租金=10000×50×3-10000×10×12=3000元。
(1)2020年第二季度,将原合同租金计入管理费用, 同时按实际减少的租金金额冲减管理费用。
借:管理费用 30000
贷:其他应付款 30000
借:其他应付款 18000
贷:管理费用 3000
银行存款 15000
实务中,也可将上述账务处理进行合并。
(2)2020年 7月至 2020年 12月,每季度确认租赁费用并支付租金。
借:管理费用 30000
贷:银行存款 30000
(3)2021年 1月至租赁期届满,每季度确认租赁费用, 支付当期租金和 2020年第二季度递延至本季度支付的租金。
借:管理费用 30000
其他应付款 3000
贷:银行存款 33000
5. 情形四:
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》,在减免 2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
(1)2020年第二季度,将原合同租金计入管理费用。
借:管理费用 30000
贷:其他应付款 30000
(2)2020年 7月至 2021年 12月,每季度确认租赁费用,支付租金。
借:管理费用30000
贷:银行存款 |
30000 |
(3)2022 年第一季度,支付租金。 |
|
借:其他应付款 |
30000 |
贷:银行存款 |
30000 |
(二)出租人乙公司账务处理。
1.乙公司租赁期间计提折旧等相关会计分录略。
2.2019年 1月至 2020年 3月,每季度确认租赁收入, 收取租金。
借:银行存款 30000
贷:租赁收入 30000
3. 情形一:
(1)2020年第二季度,将原合同租金确认为租赁收入, 同时按减免的租金金额冲减租赁收入。
借:其他应收款 30000
贷:租赁收入 30000
借:租赁收入 30000
贷:其他应收款 30000
实务中,对于当期租金全部豁免的情形,也可不作账务处理。
(2)2020年 7月至租赁期届满,每季度确认租赁收入, 收取租金。
借:银行存款 30000
贷:租赁收入 30000
4. 情形二:
(1)2020年第二季度,确认租赁收入。
借:其他应收款 30000
贷:租赁收入 30000
(2)2020 年第三季度,确认租赁收入,收取本期租金和第二季度递延至本季度的租金。
借:银行存款 60000
贷:其他应收款 30000
租赁收入 30000
(3)2020年 10月至租赁期届满,每季度确认租赁收入, 收取租金。
借:银行存款 30000
贷:租赁收入 30000
5. 情形三:
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》,2021 年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理,2020年第二季度实际减少的租金=10000×50×3-10000×10×12=3000元。
(1)2020年第二季度,将原合同租金确认为租赁收入, 同时按实际减少的租金金额冲减租赁收入。
借:银行存款 15000
其他应收款 15000
贷:租赁收入 30000
借:租赁收入 3000
贷:其他应收款 3000
实务中,也可将上述账务处理进行合并。
(2)2020年 7月至 2020年12月,每季度确认租赁收入,收取租金。
借:银行存款 30000
贷:租赁收入 30000
(3)2021年 1月至租赁期届满,每季度确认租赁收入, 收取本期租金和 2020年第二季度递延至本季度收取的租金。
借:银行存款 33000
贷:租赁收入 30000
其他应收款 3000
6. 情形四:
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》,在 减免 2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
(1)2020 年第二季度,将原合同租金确认为租赁收入。
借:其他应收款 30000
贷:租赁收入 30000
(2)2020年 7月至 2021年 12月,每季度确认租赁收入,收取租金。
借:银行存款 |
30000 |
|
贷:租赁收入 |
|
30000 |
(3)2022年第一季度,收取租金。 |
|
|
借:银行存款 |
30000 |
|
贷:其他应收款 |
|
30000 |
新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例——租赁准则(财会〔2006〕3号)(融资租赁)
新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例
——租赁准则(财会〔2006〕3 号)
(融资租赁)
【例】2019年 1月 1日,承租人甲公司与出租人乙公司就一台设备签订了 3 年期的融资租赁合同,未发生初始直接费用,每季度租金为 75 000 元,于每季度末支付,租赁期届满该设备所有权转移至甲公司。甲公司租入该设备用于产品生产,采用年限平均法计提折旧。该设备预计使用年限为8 年,已使用 3 年,期满无残值,2019年 1月 1日的公允价值为 793 148 元(与乙公司账面价值一致)。甲公司按季度计算利息和计提折旧。乙公司按季度计算利息和确认租赁收入。乙公司租赁内含利率为 8(年利率,甲公司已知)。
受新冠肺炎疫情影响,甲公司与乙公司于 2020 年 3 月31 日达成租金减让补充协议,假定分以下四种情形:
情形一:免除甲公司 2020年第二季度的租金,其他合同条款不变;
情形二:将甲公司 2020年第二季度的租金递延至第三季度末支付,其他合同条款不变;
情形三:将甲公司2020 年第二季度的租金减少50,2021年第一季度至租赁期届满每季度租金增加10,于每季度末支付,其他合同条款不变。
情形四:免除甲公司 2020 年第二季度的租金,租赁期延长一个季度至 2022年 3月 31日,延长租赁季度的租金为75000 元,于季度末支付。
假设不考虑其他因素和相关税费。
分析:上述情形一至情形四的补充协议达成的租金减让属于《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》的适用范围,假定甲公司和乙公司均选择采用简化方法进行会计处理。
(一)承租人甲公司的账务处理。
1.2019年 1月,确认融资租入资产。
最低租赁付款额的现值=75000×(P/A,2,12)=793148元,等于该设备当日的公允价值,因此,融资租入资产的入 账价值为 793148元。未确认融资费用=75000×12-793148=106852元。
借:固定资产——融资租入固定资产 |
793 |
148 |
未确认融资费用 |
106 |
852 |
贷:长期应付款——应付融资租赁款 |
|
900000 |
2.2019年 3月,确认融资费用和计提折旧,支付租金。其中,未确认融资费用分摊情况见表 1(下同)。
由于租赁期届满该设备所有权转移至甲公司,甲公司按照剩余使用年限计提折旧。
折旧费用=793148/(12×5)×3=39657元
借:财务费用 15863
贷:未确认融资费用 15863
借:制造费用——折旧费 39657
贷:累计折旧 39 657
借:长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷:银行存款 75000
表 1 未确认融资费用分摊表
日期 |
租金 |
确认的 融资费用 |
应付本 金 减少额 |
应付本金余 额 |
① |
② |
③=期初 ⑤×2% |
④=②-③ |
期末⑤=期初 ⑤-④ |
2019 年 1 月 1 日 |
- |
- |
- |
793 148 |
2019 年 3 月 31 日 |
75 000 |
15 863 |
59 137 |
734 010 |
2019 年 6 月 30 日 |
75 000 |
14 680 |
60 320 |
673 691 |
2019 年 9 月 30 日 |
75 000 |
13 474 |
61 526 |
612 164 |
2019 年 12 月 31 日 |
75 000 |
12 243 |
62 757 |
549 408 |
2020 年 3 月 31 日 |
75 000 |
10 988 |
64 012 |
485 396 |
2020 年 6 月 30 日 |
75 000 |
9 708 |
65 292 |
420 104 |
2020 年 9 月 30 日 |
75 000 |
8 402 |
66 598 |
353 506 |
2020 年 12 月 31 日 |
75 000 |
7 070 |
67 930 |
285 576 |
2021 年 3 月 31 日 |
75 000 |
5 712 |
69 288 |
216 288 |
2021 年 6 月 30 日 |
75 000 |
4 326 |
70 674 |
145 613 |
2021 年 9 月 30 日 |
75 000 |
2 912 |
72 088 |
73 526 |
2021 年 12 月 31 日 |
75 000 |
1 474 |
73 526 |
- |
合计 |
900 000 |
106 852 |
793 148 |
|
2019年 4月至 2020年 3月,每季度比照 2019年 3月的会计分录进行账务处理。
3. 情形一:
(1)2020年 3月 31日,按减免的租金金额冲减制造费用,同时相应调整长期应付款。
借:长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷:制造费用 75000
(2)2020年6月,确认融资费用和计提折旧。
借:财务费用 9708
贷:未确认融资费用 9708
借:制造费用——折旧费 39657
贷:累计折旧 39657
(3)2020年 9月,确认融资费用和计提折旧,支付租金。
|
借:财务费用 |
8402 |
|
|
贷:未确认融资费用 |
|
8402 |
|
借:制造费用——折旧费 |
39657 |
|
|
贷:累计折旧 |
|
39657 |
|
借:长期应付款——应付融资租赁款 |
75000 |
|
|
贷:银行存款 |
|
75000 |
2020年 10月至租赁期届满,每季度比照 2020年 9月的会计分录进行账务处理。
4. 情形二:
(1)2020年6月,确认融资费用和计提折旧。
借:财务费用 9708
贷:未确认融资费用 9708
借:制造费用——折旧费 39 657
贷:累计折旧 39 657
(2)2020年 9月,确认融资费用和计提折旧,支付租金和第二季度递延至本季度的租金。
借:财务费用 8402
贷:未确认融资费用 8402
借:制造费用——折旧费 39657
贷:累计折旧 39657
借:长期应付款——应付融资租赁款 150000
贷:银行存款 150000
(3)2020年 12月,确认融资费用和计提折旧,支付租金。
借:财务费用 7070
贷:未确认融资费用 7070
借:制造费用——折旧费 39657
贷:累计折旧 39657
借:长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷:银行存款 75000
2021年 1月至租赁期届满,每季度比照 2020年 12月的会计分录进行账务处理。
5.情形三:
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》,2021年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会 计处理,2020年第二季度实际减少的租金=75000× 50-75000×10×4=7500元。
(1)2020年 3月 31日,按实际减少的租金金额冲减制造费用,同时相应调整长期应付款。
借:长期应付款——应付融资租赁款 7500
贷:制造费用 7500
(2)2020年 6月,确认融资费用和计提折旧,支付 50的租金。
借:财务费用 9708
贷:未确认融资费用 9708
借:制造费用——折旧费 39657
贷:累计折旧 39657
借:长期应付款——应付融资租赁款 37500
贷:银行存款 37500
(3)2020 年 9 月,确认融资费用和计提折旧,支付租金。
|
|||
|
借:财务费用 |
8402 |
|
|
贷:未确认融资费用 |
|
8402 |
|
借:制造费用——折旧费 |
39657 |
|
|
贷:累计折旧 |
|
39657 |
|
借:长期应付款——应付融资租赁款 |
75000 |
|
|
贷:银行存款 |
|
75000 |
2020年 12月,比照 2020年 9月的会计分录进行账务处理。
(4)2021年 3月,确认融资费用和计提折旧,支付当期租金和 2020 年第二季度递延至本季度支付的租金。
借:财务费用 5712
贷:未确认融资费用 5712
借:制造费用——折旧费 39657
贷:累计折旧 39657
借:长期应付款——应付融资租赁款 82500
贷:银行存款 82500
2021年 4月至租赁期届满,比照 2021 年 3 月的会计分录进行账务处理。
6.情形四:
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》,在减免 2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
(1)2020年6月,确认融资费用和计提折旧。
借:财务费用 9708
贷:未确认融资费用 9708
借:制造费用——折旧费 39657
贷:累计折旧 39657
(2)2020年 9月,确认融资费用和计提折旧,支付租金。
借:财务费用 8402
贷:未确认融资费用 8402
借:制造费用——折旧费 39657
贷:累计折旧 39657
借:长期应付款——应付融资租赁款 75000
贷:银行存款 75000
2020年 12月至 2021年 12月,每季度比照 2020年 9月的会计分录进行账务处理。
(3)2022年 3月,支付租金。 借:长期应付款——应付融资租赁款 |
75000 |
贷:银行存款 |
75000 |
(二)出租人乙公司的账务处理。
1.2019年 1月,确认应收融资租赁款。
最低租赁收款额的现值=租赁开始日租赁资产的公允价值 793148元,未实现融资收益=应收融资租赁款入账价值-最低租赁收款额的现值=75000×12-793148=106852元。
借:长期应收款——应收融资租赁款 900000
贷:融资租赁资产 793148
未实现融资收益 106852
2.2019年 3月,确认租赁收入和收取租金。其中,未实现融资收益分配情况见表 2(下同)。
借:未实现融资收益 15863
贷:租赁收入 15863
借:银行存款 75000
贷:长期应收款——应收融资租赁款 75000
表 2 未实现融资收益分配表
日期 |
租金 |
确认的 融资收入 |
租赁投资净 额减少额 |
租赁投资 净额余额 |
① |
② |
③=期初 ⑤×2% |
④=②-③ |
期末⑤=期初 ⑤-④ |
2019 年 1 月 1 日 |
- |
- |
- |
793 148 |
2019 年 3 月 31 日 |
75 000 |
15 863 |
59 137 |
734 010 |
2019 年 6 月 30 日 |
75 000 |
14 680 |
60 320 |
673 691 |
2019 年 9 月 30 日 |
75 000 |
13 474 |
61 526 |
612 164 |
2019 年 12 月 31 日 |
75 000 |
12 243 |
62 757 |
549 408 |
2020 年 3 月 31 日 |
75 000 |
10 988 |
64 012 |
485 396 |
2020 年 6 月 30 日 |
75 000 |
9 708 |
65 292 |
420 104 |
2020 年 9 月 30 日 |
75 000 |
8 402 |
66 598 |
353 506 |
2020 年 12 月 31 日 |
75 000 |
7 070 |
67 930 |
285 576 |
2021 年 3 月 31 日 |
75 000 |
5 712 |
69 288 |
216 288 |
2021 年 6 月 30 日 |
75 000 |
4 326 |
70 674 |
145 613 |
2021 年 9 月 30 日 |
75 000 |
2 912 |
72 088 |
73 526 |
2021 年 12 月 31 日 |
75 000 |
1 474 |
73 526 |
- |
合计 |
900 000 |
106 852 |
793 148 |
|
2019年 4月至 2020年 3月,每季度比照 2019年 3月的会计分录进行账务处理。
3. 情形一:
(1)2020年 3月 31日,按减免的租金金额冲减当期已确认的租赁收入,不足冲减的部分计入投资收益,同时相应调整长期应收款。
|
|
借:租赁收入 |
10988 |
投资收益 |
64012 |
贷:长期应收款——应收融资租赁款 75000
(2)2020年6月,将未实现融资收益确认为租赁收入。
借:未实现融资收益 9708
贷:租赁收入 9708
(3)2020年 9月,将未实现融资收益确认为租赁收入, 收取租金。
借:未实现融资收益 8402
贷:租赁收入 8402
借:银行存款 75000
贷:长期应收款——应收融资租赁款 75000
2020年 12月至租赁期届满,每季度比照 2020年 9月的会计分录进行账务处理。
4. 情形二:
(1)2020年6月,将未实现融资收益确认为租赁收入。
借:未实现融资收益 9708
贷:租赁收入 9708
(2)2020年 9月,将未实现融资收益确认为租赁收入, 收取当期租金和第二季度递延至本季度的租金。
借:未实现融资收益 8402
贷:租赁收入 8402
借:银行存款 150 000
贷:长期应收款——应收融资租赁款 150000
(3)2020年 12月,将未实现融资收益确认为租赁收入, 收取租金。
借:未实现融资收益 7070
贷:租赁收入 7070
借:银行存款 75000
贷:长期应收款——应收融资租赁款 75000
2021年 3月至租赁期届满,每季度比照 2020年 12月的会计分录进行账务处理。
5. 情形三:
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》,2021 年第一季度至租赁期届满增加的租金视为延期支付进行会计处理, 2020年第二季度实际减少的租金=75000×50- 75000×10×4=7500元。
(1)2020年 3月 31日,按实际减少的租金金额冲减当期已确认的租赁收入,同时相应调整长期应收款。
借:租赁收入 7500
贷:长期应收款——应收融资租赁款 7500
(2)2020年 6月,将未实现融资收益确认为租赁收入,收取租金、将减少的租金计入当期损益并调整长期应收款。
借:未实现融资收益 9708
贷:租赁收入 9708
借:银行存款 37500
贷:长期应收款——应收融资租赁款 37500
(3)2020年 9月,将未实现融资收益确认为租赁收入, 收取租金。
借:未实现融资收益 8402
贷:租赁收入 8402
借:银行存款 75000
贷:长期应收款——应收融资租赁款75000
2020年 12月,比照 2020 年 9 月的会计分录进行账务处理。
(4)2021 年 3 月,将未实现融资收益确认为租赁收入,收取本期租金和2020年第二季度递延至本季度收取的租金。
借:未实现融资收益 5712
贷:租赁收入 5712
借:银行存款 82500
贷:长期应收款——应收融资租赁款 82500
2021年 4月至租赁期届满,每季度比照 2021年 3月的会计分录进行账务处理。
6. 情形四:
根据《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》,在减免2020年第二季度租金的同时将租赁期延长一个季度且收取等量租金视为延期支付进行会计处理。
(1)2020年 6月,将未实现融资收益确认为租赁收入。
借:未实现融资收益 9708
贷:租赁收入 9708
(2)2020年 9月,将未实现融资收益确认为租赁收入, 收取租金。
借:未实现融资收益 8402
贷:租赁收入 8402
借:银行存款 75000
贷:长期应收款——应收融资租赁款 75000
2020年 12月至租赁期届满,每季度比照 2020年 9月的会计分录进行账务处理。
(3)2022年 3月,收取租金。 |
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借:银行存款 |
75000 |
贷:长期应收款——应收融资租赁款 |
75000 |
新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理应用案例——租赁准则(财会〔2018〕35号)
问:2019年1月1日,假定承租人甲企业与出租人乙企业签订一项租期为4年的房屋租赁合同。2020年3月31日,受新冠肺炎疫情影响,甲企业与乙企业达成租金减让补充协议,将剩余租赁期内每季度租金减少10%,其他合同条款不变。该减让能否适用《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》的简化处理方法?
答:根据《财政部关于调整<新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定>适用范围的通知》(财会〔2021〕9号)和《新冠肺炎疫情相关租金减让会计处理规定》(财会〔2020〕10号),新冠肺炎疫情相关租金减让适用简化处理方法的条件之一为:“减让仅针对2022年6月30日前的应付租赁付款额,2022年6月30日后应付租赁付款额增加不影响满足该条件,2022年6月30日后应付租赁付款额减少不满足该条件”。
由于上述减让不仅针对2022年6月30日之前的应付租赁付款额,也包括对2022年6月30日之后的应付租赁付款额的减让,因此,不符合适用简化处理方法的条件,应当按照租赁变更的有关规定进行会计处理。
问:承租人与出租人签订租赁期为1年的租赁合同,能否简单认定该租赁为短期租赁?
答:根据租赁准则第十五条并参考相关应用指南,租赁期是指承租人有权使用租赁资产且不可撤销的期间,同时还应包括合理确定承租人将行使续租选择权的期间和不行使终止租赁选择权的期间。在租赁期开始日,企业应当考虑对承租人行使续租选择权或不行使终止租赁选择权带来经济利益的所有相关事实和情况,包括自租赁期开始日至选择权行使日之间的事实和情况的预期变化。例如,承租人进行或预期进行的重大租赁资产改良在可行使相关选择权时预期能为承租人带来的重大经济利益、租赁资产对承租人运营的重要程度、与终止租赁相关的成本等。
因此,当承租人与出租人签订租赁期为1年的租赁合同时,不能简单认为该租赁的租赁期为1年,而应当基于所有相关事实和情况判断可强制执行合同的期间以及是否存在实质续租、终止等选择权以合理确定租赁期。如果历史上承租人与出租人之间存在逐年续签的惯例,或者承租人与出租人互为关联方,尤其应当谨慎确定租赁期。
企业在考虑所有相关事实和情况后确定租赁期为1年的,其他会计估计应与此一致。例如,与该租赁相关的租赁资产改良支出、初始直接费用等应当在1年内以直线法或其他系统合理的方法进行摊销。